SMMM & Bağımsız Denetçi
Rasim SEZER
ÖZET
Türkiye’de konut teslimlerinde uygulanacak Katma Değer Vergisi (KDV) oranları yıllar içerisinde çeşitli mevzuat değişikliklerine konu olmuş ve özellikle büyükşehirlerde gerçekleştirilen konut projelerinde farklı kriterlere bağlı olarak değişen bir sistem ortaya çıkmıştır. Konut teslimlerinde KDV oranının doğru belirlenmesi hem mükellefler hem de vergi idaresi açısından önemli sonuçlar doğurmaktadır. Bu çalışmada konut teslimlerinde KDV uygulaması; yasal dayanakları, uygulamada ortaya çıkan sorunlar ve arsa karşılığı inşaat işlemlerinin KDV karşısındaki durumu çerçevesinde incelenmiştir.
1. GİRİŞ
Konut teslimlerinde katma değer vergisi uygulaması Türkiye’de uzun yıllar boyunca oldukça sade bir yapıya sahip olmuş ve net alanı 150 metrekareye kadar olan konut teslimleri genel olarak indirimli KDV oranına tabi tutulmuştur. Ancak konut piyasasında meydana gelen gelişmeler ve büyükşehirlerde arsa değerlerinin artması nedeniyle bu alandaki düzenlemeler zaman içerisinde önemli ölçüde değişmiştir.
2. KONUT TESLİMLERİNDE KDV ORANININ YASAL DAYANAĞI
KDV oranlarının belirlenmesine ilişkin temel düzenleme 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 28 inci maddesinde yer almaktadır. Bu madde ile Cumhurbaşkanına vergi oranlarını belirleme yetkisi verilmiştir
Bu yetkiye dayanılarak yayımlanan 2007/13033 sayılı Karar ile KDV oranları; I sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için %1, II sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için indirimli oran, listelerde yer almayan işlemler için ise genel oran olarak belirlenmiştir
10 Temmuz 2023’ten itibaren genel oran %18’den %20’ye, indirimli oran ise %8’den %10‘a yükseltilmiştir.
3. KONUT TESLİMLERİNDE KDV ORANI
3.1. Net Alanı 150 m²’yi Aşan Konutlar
01.04.2022 Öncesi Ruhsatlar için, net alanı 150 metrekareyi aşan konutların teslimi genel KDV oranına tabidir ve bu tür teslimlerde %20 KDV uygulanmaktadır.
3.2. Net Alanı 150 m²’ye Kadar Olan Konutlar
Net alanı 150 metrekareye kadar olan konutların tesliminde indirimli KDV oranı uygulanmaktadır. Konut teslimlerinde uygulanacak oranların belirlenmesinde yapı ruhsatı tarihi, (Önceki uygulamalarda ise, konutun bulunduğu yer, inşaat sınıfı ve arsanın emlak vergisi değeri gibi) bazı unsurlar dikkate alınabilmektedir.
3.3. 2022 yılında yapılan düzenlemeler
2022 yılında yapılan düzenlemeler ile ile konut teslimlerinde uygulanan sistemde değişiklik yapılmış ve bazı durumlarda kademeli KDV uygulaması getirilmiştir. Bu sistemde konutun belirli büyüklüğe kadar olan kısmına indirimli oran, aşan kısmına ise genel oran uygulanabilmektedir.
150 m² kriteri, yapı ruhsatının alınma tarihine göre farklı şekilde uygulanmaktadır:
- 04.2022 Öncesi Ruhsatlar: 150 m² altındaki konutlar için (Büyükşehirlerdeki arsa birim değerleri hariç) %1, üzerindekiler için ise tamamı üzerinden %20 KDV uygulanır.
- 04.2022 ve Sonrası Ruhsatlar: Bu tarihten sonra alınan ruhsatlarda “kademeli” sisteme geçilmiştir. Konut kaç metrekare olursa olsun, ilk 150 m²’lik kısmı için indirimli oran (%10 veya 6306 kapsamında ise %1), aşan kısım için ise %20 KDV hesaplanır.
- Kentsel dönüşüm kapsamı dışındaki konut projelerine uygulama;
Normal konut teslimi (150 m² altı): %10
Normal konut teslimi (150 m² üzeri kısım): %20
- 6306 sayılı Kanun kapsamındaki riskli yapılarda inşa edilen konutların tesliminde, net alanın 150 m²’ye kadar olan kısmı için %1 oranı uygulanır.
- Hizmet İşleri: Yine 6306 kapsamında verilen inşaat taahhüt hizmetlerinde (müteahhidin arsa payı almadan ücret karşılığı yapması durumunda) %1 oranı geçerlidir.
4. KONUT TESLİMLERİNDE VERGİYİ DOĞURAN OLAY
Konut satışlarında vergiyi doğuran olay esas olarak gayrimenkulün fiilen kullanıma hazır şekilde alıcıya teslim edilmesi ile gerçekleşmektedir. Kat irtifakı kurulmuş olması veya bedel tahsili tek başına vergiyi doğuran olayın gerçekleştiği anlamına gelmemektedir.
5. ARSA KARŞILIĞI İNŞAAT İŞLERİNDE KDV
7104 sayılı Kanun ile yapılan düzenleme sonucunda arsa karşılığı inşaat işlemlerinin KDV karşısındaki hukuki niteliği açık şekilde belirlenmiştir. Buna göre arsa karşılığı inşaat işlemlerinde iki ayrı teslim söz konusudur.
- Arsa sahibinin müteahhide yaptığı arsa payı teslimi
- Müteahhidin arsa sahibine yaptığı konut veya işyeri teslimi
7104 sayılı Kanun ile yapılan düzenleme sonrasında arsa karşılığı inşaat işlemlerinin Katma Değer Vergisi karşısındaki hukuki niteliği açık şekilde belirlenmiştir. Buna göre arsa karşılığı inşaat işlemleri iki ayrı teslimden oluşan bir trampa işlemi olarak kabul edilmektedir.
Bu çerçevede arsa karşılığı inşaat sözleşmelerinde aşağıdaki iki işlem KDV’nin konusuna girmektedir:
5.1. Arsa Sahibinin Müteahhide Yaptığı Arsa Payı Teslimi
Arsa sahibi tarafından müteahhide yapılan teslim, arsanın tamamı değil; müteahhide bırakılan bağımsız bölümlere isabet eden arsa payının devri olarak kabul edilmektedir.
Bu işlem KDV Kanununun 2. maddesi kapsamında teslim sayılmakta olup, arsa sahibinin arsa payını müteahhide devretmesi KDV’ye tabi bulunmaktadır.
Ancak arsa sahibinin gerçek kişi olması ve arsanın ticari işletmeye dahil olmaması halinde bu teslim çoğu durumda KDV’nin konusuna girmemektedir.
5.2. Müteahhidin Arsa Sahibine Yaptığı Konut Veya İşyeri Teslimi
Müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan bağımsız bölümler ise arsa payına karşılık yapılan konut veya işyeri teslimi olarak kabul edilmektedir.
Bu nedenle müteahhit açısından arsa sahibine bırakılan bağımsız bölümler için KDV hesaplanması gerekmektedir.
7104 sayılı Kanun ile yapılan düzenleme sonrasında arsa karşılığı inşaat işlemlerinde KDV matrahının belirlenmesinde emsal bedel yerine maliyet bedelinin esas alınacağı hükme bağlanmıştır.
Buna göre müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan bağımsız bölümlerin bedeli;
Vergi Usul Kanununun 267. maddesinde yer alan maliyet bedeli esasına göre belirlenmektedir.
5.3. Karma (Kısmen Arsa Karşılığı – Kısmen Ücret) İnşaat Sözleşmeleri
Uygulamada bazı projelerde inşaat faaliyetleri tamamen arsa karşılığı şeklinde yapılmamakta, taraflar arasında yapılan sözleşmelerde projenin bir kısmı arsa karşılığı, bir kısmı ise ücret karşılığı inşaat hizmeti şeklinde düzenlenebilmektedir.
Bu tür sözleşmeler uygulamada karma inşaat sözleşmesi olarak adlandırılmaktadır.
Örneğin;
- Arsa sahibi müteahhide belirli sayıda bağımsız bölüm bırakmakta
- Bunun dışında kalan kısım için müteahhide ayrıca inşaat bedeli ödemektedir
Bu durumda işlem iki ayrı faaliyet olarak değerlendirilir:
- Arsa Karşılığı Kısmı
Arsa sahibinin müteahhide bıraktığı bağımsız bölümlere karşılık gelen arsa payı için yukarıda açıklanan arsa karşılığı inşaat hükümleri uygulanır.
Bu kapsamda;
- Arsa Payı Devri
- Arsa Sahibine Bırakılan Bağımsız Bölümler
trampa işlemi olarak değerlendirilir.
- Ücret Karşılığı Yapılan İnşaat Hizmeti
Sözleşmede ayrıca yer alan ve arsa sahibinin müteahhide nakden ödediği inşaat bedeli, müteahhit tarafından verilen bir inşaat taahhüt hizmeti olarak kabul edilir.
Bu durumda müteahhit tarafından verilen hizmet;
KDV Kanununun 4. maddesi kapsamında hizmet sayılmakta olup, verilen hizmet bedeli üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.
5.4. Karma Sözleşmelerde KDV Matrahının Belirlenmesi
Karma inşaat sözleşmelerinde KDV uygulamasında dikkat edilmesi gereken en önemli husus arsa karşılığı bölüm ile ücret karşılığı bölümün ayrıştırılmasıdır.
Bu durumda;
- Arsa karşılığı bölüm
Müteahhidin arsa sahibine bıraktığı bağımsız bölümlerin maliyet bedeli esas alınarak KDV hesaplanır.
- Ücret karşılığı bölüm
Arsa sahibinden tahsil edilen inşaat bedeli üzerinden KDV hesaplanır.
5.5. Vergiyi Doğuran Olay
Arsa karşılığı inşaat işlemlerinde vergiyi doğuran olay bağımsız bölümlerin arsa sahibine teslim edildiği tarihte meydana gelir.
Dolayısıyla müteahhit tarafından arsa sahibine bırakılan bağımsız bölümler için fiili teslim tarihinde fatura düzenlenmesi ve KDV hesaplanması gerekmektedir.
6. 6306 SAYILI KANUN KAPSAMINDA KDV UYGULAMASI
6.1. 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun kapsamında gerçekleştirilen projelerde KDV uygulaması bazı özellikler taşımaktadır. Bu kapsamda gerçekleştirilen projelerde net alanı 150 m²’ye kadar olan konut teslimleri genel olarak %1 KDV oranına tabi bulunmaktadır.
Ancak konutun 150 m²’yi aşan kısmı için indirimli oran uygulanması mümkün değildir. Bu nedenle 150 m²’ye kadar olan kısmı için %1 KDV, aşan kısmı için ise %20 KDV uygulanmaktadır.
6.2. Kentsel dönüşüm projelerinde yer alan işyeri niteliğindeki bağımsız bölümlerin teslimi ise her halükârda %20 KDV oranına tabidir.
Kentsel dönüşüm projelerinde yer alan bağımsız bölümlerin tamamı konut niteliğinde olmayabilmektedir.
Projelerde;
- Dükkân
- Ofis
- Büro
- Ticari bağımsız bölüm
Adlarında /niteliğinde işyerleri de bulunabilmektedir.
Bu tür bağımsız bölümlerin tesliminde 6306 sayılı Kanun kapsamında olup olmadığına bakılmaksızın genel KDV oranı uygulanmaktadır.
Dolayısıyla, işyeri teslimleri her halükârda %20 KDV oranına tabidir.
6306 sayılı Kanun kapsamında ücret karşılığı yapılan inşaat hizmetlerinde de konutların net alanının 150 m²’yi aşmaması şartıyla %1 KDV oranı uygulanabilmektedir.
Ancak 150 m²’yi aşan konutlara veya işyeri niteliğindeki bağımsız bölümlere ilişkin hizmetlerde de genel KDV oranı uygulanmaktadır.
2026 itibarıyla uygulama şu şekilde özetlenebilir:
| Durum | KDV |
| 6306 kapsamında 150 m² altı konut teslimi | %1 |
| 150 m² üzeri kısım | %20 |
| İş yeri teslimi | %20 |
| 6306 kapsamında ücret karşılığı inşaat hizmeti (150 m² altı konut) | %1 |
| 6306 Kapsamında 150 m² üzeri konut veya işyeri hizmeti | %20 |
| 6306 Dışı (Ruhsat ≥ 01.04.2022) (150 m² altı konut) | %10 |
| 6306 Dışı (Ruhsat ≥ 01.04.2022) (150 m² Üzeri Kısım Konut) | %20 |
7. SONUÇ
Konut teslimlerinde KDV uygulaması yıllar içerisinde önemli değişikliklere uğramış ve özellikle büyükşehirlerde gerçekleştirilen konut projelerinde karmaşık bir yapıya dönüşmüştür. Ancak, 2022 ve sonrası için daha net, sade ve anlaşılır hale gelmiştir.
KAYNAKÇA:
- 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu
- 6306 sayılı Afet Riski Altındaki Alanların Dönüştürülmesi Hakkında Kanun
- 7104 sayılı Kanun
- KDV Genel Uygulama Tebliği